摘 要：党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》（以下简称《决定》）提出，“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计”。面对这一项全新课题，只有将困难考虑充分了，把对策找准了，一切工作就好开展了。本文客观分析了领导干部自然资源资产离任审计面临的信息基础薄弱、数据提取困难、考评体系缺失、审计资源弱化等不利因素，提出了初步应对措施。
关键词：自然资源资产 离任审计
领导干部自然资源资产离任审计是我国经济社会发展新常态下，党中央、国务院赋予审计机关的一项神圣职责。开展领导干部自然资源资产离任审计，对于各级审计局机关既是一个全新的课题，也是审计事业发展的一个历史机遇，同时也是审计机关应当思考和积极应对的问题。
一、领导干部自然资源资产离任审计面临的主要困难
领导干部自然资源资产离任审计需要特定的条件。对于尚处在起步阶段的领导干部自然资源资产离任审计工作来讲，环境不优是影响和制约其全面开展的重要因素。
（一）自然资源资产信息基础薄弱。自然资源资产审计需要全面准确的自然资源资产信息，包括不同类型自然资源资产价值量、实物量、质量等方面的信息及使用、保护、绩效等方面的信息。从我国情况看，早在20世纪80年代就开始着手研究《自然资源核算及其纳入国民经济核算体系》问题，2009年又开始着手建立中国环境统计指标体系，2011年开始试编权责发生制政府综合财政报告。同时，社会一些有识之士也在研究自然资源资产核算工作，并在一些领域试水自然资源资产核算表编制工作，也积累一些成功的经验。但是，从《2011年度权责发生制政府综合财政报告试编办法》看，只是将维护国家战略安全、经济安全等特定用途物质（如石油、稀有金属等）价值年末余额纳入了“公共储备物资”进行了核算，仅仅在政府财政报表附注中反映了政府拥有的公共自然资源(包括矿产、土地、森林、草原等)的实物量。这与《决定》和《环境保护的法》要求还存在很大差距。主要表现在核算体系不健全，自然资源资产会计核算中所涉及的会计目标、会计主体、科目分类、核算对象，确认计量标准、会计报告不明确；资产负债表编制滞后，一些数据是靠全国统一安排普查工作收集的。即使审计能从一些主管部门得到一些信息和数据，也是零散的、支离破粹的，缺乏全面性、系统性、真实性。
（二）自然资源资产数据提取困难。一是要素不全。领导干部自然资源资产离任审计数据涉及分布、数量、质量、权属等诸多方面，有的能够说明分布情况，却不能提供存量数量；有的只有数量，却不能反映其质量；有的产权不清，权属不分。二是数据断档。由于自然资源资产数据统计程序复杂，技术难度较大，造成数据采集频率不够，数据链出现断层，难以满足审计需要。如森林储蓄量的数据统计，国家层面的统计频率为十年一次，省级层面的统计频率为五年一次。三是公信力差。客观上讲，自然资源资产总量与质量很难计量。如矿产资源蕴藏量主要基于现有技术预测，质量只能依据勘探和开采样本进行测定；单体水资源的面积在一定时期是不变的，而蓄水量由于库容的淤积是逐步减少的，且库容淤积程度很难测定，其质量测量也无法涵盖所有水域；海洋资源受水文变化影响较大，渔业资源因环境污染其存量是不断变化的，导致自然资源资产基础数据存在较大误差。四是数据分散。自然资源资产种类较多，加之管理职能划分条块分割、事权交叉，其数据分散在多个职能部门，提取难度较大。如收集土地资源的相关数据分别受制于规划、国土、环保等多个部门，而水资源、森林资源、矿产资源又直接与国土部门相关。同时，一些基础数据并不存在于管理部门，而存在于科研机构和企业，难以实现数据共享。
（三）自然资源资产考评体系缺失。其一，自然资源资产增量评估难。一方面审计目前依据资料缺失和可信度差，加之自然资源资产种类繁多、分别广泛，全面核实其真伪难度之大可想而知；另一方面大多数自然资源资产目前还没有市场价格，难以将其资本化。其二，自然资源资产质量评估难。比如水资源，即使可以用抽取样本检测结果作为评估依据，受抽取样本范围和数量的影响，也很难保证其评估结果完全准确。而森林资源究竟是以其增量、覆盖率评估其质量，还是以一个地区森林生态价值来评估，却没有定论。其三，自然资源资产保护利用绩效评估难。各地自然条件、发展理念、战略定位不同，地方党委、政府在自然资源资产的保护与利用上本身就难以自身平衡。加之一个时期的唯GDP论，造成了自然资源资产的过度开发开放，导致自然生态的恶化。同时，由于生态环境保护见效慢，注定一个地方的环境保护政策的执行过程是漫长的、持续的，难以说是哪届党委、政府取得的成绩，只能用环境保护投入进行量化反映。此外，自然资源资产的开发利用受市场影响较大，如煤炭资源，前几年市场行情好，价格也高；这些年受节能减排和生态环境保护政策的影响，市场低迷，价格也低。再比如水资源，用以养殖经济效益提升了，而水污染必然造成社会效益下降。而土地和森林资源，受房地产市场影响其价格是一路高歌猛进。凡此种种，都给自然资源资产保护利用绩效评估带来了一定难度。
（四）自然资源资产审计资源弱化。领导干部自然资源资产离任审计点多面广，对审计人员的政策性、专业性水平要求极高，可以说是一项跨专业、超职能的审计工作，需要大量水文监测、水质检测、矿产勘探、海洋勘测、环境保护和土地、森林测绘等方面的专业技术人才。尽管各级审计机关始终将审计人才队伍建设摆在重要位置在抓，并着力解决了审计急需的法律和计算机审计方面的人才“瓶颈”。但是，面对领导干部自然资源资产离任审计新常态，又出现了新的审计人才“短板”。从目前各地审计机关领导干部自然资源资产离任审计试点情况看，各级审计机关基本上只是发挥了一个组织者的作用，绝大部分审计是靠相关部门专业技术人才完成的。既有发改、经信、统计等宏观经济管理部门的人员参与，也有住建规划、国土资源、环保、水利、林业等部门的人员参与。毋庸讳言，这些人员为领导干部自然资源资产审计试点发挥了重要作用，也足见领导干部自然资源资产审计人才匮乏。可以说，现阶段仅仅依靠审计机关自身力量是难以独立完成领导干部自然资源资产审计工作的。
二、领导干部自然资源资产离任审计的基本对策
尽管领导干部自然资源资产离任审计是一项富有挑战性的工作，也存在很大困难，但各级审计机关必须应承载历史使命，直面现实，知难而进，迎难而上，紧密结合自身实际，先行先试，边实践边总结，趟出一条中国特色的自然资源资产审计路子来。
（一）破除瓶颈，营造环境。一方面要切实解决基础信息瓶颈问题。自然资源资产基础信息是审计的基础，而自然资源资产负债表是这些基础信息的重要载体。从各地试点的情况看，由于我国编制自然资源资产负债表普遍滞后，不同程度存在着审计部门自编自审的现象。为此，党中央高度重视，并在《决定》中明确要求，探索编制自然资源资产负债表，这为审计机关开展领导干部自然资源资产离任审计创造了极为有利的条件。各级审计机关应将编制自然资源资产负债表作为一项重要内容纳入领导干部经济责任审计内容，充分运用审计手段、行政手段，促进各职能部门收集整理自然资源资产基础信息，探索编制自然资源资产负债表，切实为领导干部自然资源资产离任审计创造条件。另一方面要切实解决审计人才瓶颈问题。借助其他力量参与自然资源资产审计只是一个权宜之计，不利审计事业的长远发展。各级审计机关应积极争取地方党委、政府的支持，在人员编制上给予倾斜，借助公开招考、特殊人才引进、人才引进绿色通道和政府购买社会服务等多种方式，破除审计人才瓶颈问题，保障自然资源资产审计顺利开展。
（二）分类试点，渐次铺开。实践出真知，一切审计成功经验都来源于审计实践。自然资源资产审计是一项新生事物，既要注重理论研究，又要试点先行，注重在实践中总结积累经验。国家审计机关可以选择一个省、省级审计机关可以选择一个市州，市级审计机关可以选择一个县区，县区审计机关可以选择某一类自然资源资产进行试点，着力解决审什么、怎么审；评什么、怎么评；报告什么、怎么报告的问题。一是选择好标本，结合实际“抓药”。就是采取各个击破的方式，突出某一类自然资源资产，在审计目标、审计内容、审计重点、组织方式、审计方法、审计报告等方面进行探索，以致完善。二是强化真实性审计，摸清家底。就是兼顾各地自然资源资产负债表编制进展，把审计的重点放在摸清某一类自然资源资产的家底上，而渐次推进。三是分类建立评价指标，促进领导干部履职尽责。就是要针对不同类别自然资源资产，分别做好评价指标的遴选工作，最终形成一套完整的评价指标体系，不断提高审计能力和水平。
（三）统筹协调，合力共为。领导干部自然资源资产离任审计虽然属于领导干部经济责任审计的范畴，却有着自身的特性，而有别于传统的经济责任审计。前面已经讲了，由于审计人力资源的弱化，现阶段仅仅靠审计机关单打独斗是不够的。首先要强化领导机制。在现行的经济责任领导体制下，成立专门领导干部自然资源资产离任审计工作小组，建立健全联席会议制度，统筹协调各方面的工作，共同研究解决审计遇到的困难，切实为审计创造良好环境。其次是完善工作机制。各地党委、政府应根据自身实际，制定完善领导干部自然资源资产离任审计工作实施意见，明确各责任主体的自然资源资产负债表的编制责任、审计责任、配合责任和工作要求，形成工作合力。第三是创新计划管理机制。从目前情况看，经济责任审计的形式有两种，一是任中审计；二是离任审计。两种方式的结合，有效解决了领导干部经济责任审计全覆盖的问题。而自然资源资产离任审计特定对象是党政领导干部，如果将自然资源资产审计与党政领导干部经济责任审计其他事项割裂开来，就不能全面反映领导干部任期内履职情况；而将自然资源资产审计与领导干部经济责任审计其他事项同步进行，既解决了全面反映党政领导干部履职情况的问题，也符合《决定》关于领导干部自然资源资产离任审计的定位。满足党政领导干部经济责任审计全覆盖要求，必须改进经济责任审计组织方式。一方面大力推行党政领导干部经济责任联审制度，减少重复审计，节约审计资源；另一方面进一步扩大部门领导干部和国有企事业单位负责人任中经济责任审计比例，科学制定审计计划，合力分配审计力量，切实缓解任务重与人力资源不足的矛盾。
（四）上下结合，整体推进。《决定》就领导干部自然资源资产离任审计做了顶层设计；审计署领导和有关部门围绕各地试点工作情况进行了广泛调研，并对相关工作进行安排和部署。从目前情况看，领导干部自然资源资产离任审计工作在理论研究方面已经取得一定成果，而实务指导方面却明确滞后。全国审计系统应牢固树立“一荣俱荣、一损俱损”的思想，切实做到上下结合，同频共振，合力共为。各级审计机关要主动作为，勇于探索，大胆实践，切实为审计署编制领导干部自然资源资产离任审计操作指南提供第一手资料。审计署应发挥领导机关作用，尽快启动领导干部自然资源资产离任审计操作指南编制工作，分类明确审计目标、审计内容、审计重点和分类构建评价指标体系，用以指导基层审计工作实践。同时，充分利用大专院校和科研机构的人才优势和科研成果，切实提高领导干部自然资源资产离任操作指南的科学性、严谨性、操作性，整体推进领导干部自然资源资产离任审计工作。
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